整理了《中华人民共和国增值税暂行条例》第二十二条的全文内容、主旨和释义，以加深对增值税暂行条例第二十二条的理解。中华人民共和国增值税暂行条例第二十二条内容如下：

增值税纳税地点：

（一）固定业户应当向其机构所在地的主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税；经国务院财政、税务主管部门或者其授权的财政、税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

（二）固定业户到外县（市）销售货物或者应税劳务，应当向其机构所在地的主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，并向其机构所在地的主管税务机关申报纳税；未开具证明的，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地的主管税务机关补征税款。

（三）非固定业户销售货物或者应税劳务，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。

（四）进口货物，应当向报关地海关申报纳税。

扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。

主旨

本条是关于纳税义务地点和扣缴义务地点的规定。

释义和理解

本条在延续原条例有关规定主要内容的基础上，增加规定了财政部为汇总纳税的审批主体，补充完善了纳税人销售应税劳务的纳税地点，并增加规定了扣缴义务地点。纳税地点是指在综合考虑税源控管、方便纳税人缴税以及地区之间税收收入的分配等因素的基础上，通过税收法律、行政法规定的纳税地点从两个层面作了划分，一是区分销售货物和应税劳务与进口货物；二是区分固定业户与非固定业户。销售货物和应税劳务与进口货物的区分很明显，需要注意的是固定业户与非固定业户之间的区分。固定业户与非固定业户是实践中一直沿用的概念，主要是看纳税人的增值税纳税义务状况，是否在主管税务机关登记注册为增值税一般纳税人，不是看纳税人的机构所在地是否经常变化，也不看纳税人是单位还是个人，所以“固定”与否不能作通常含义上的理解。本条的规定可以从以下几方面来理解：

1、固定业户在本地经营的，应当向机构所在地申报纳税；总分机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地申报纳税，经财政部、国家税务总局或者其授权的财政、税务机关批准，可以由总机构向总机构所在地汇总纳税。

根据税收属地管辖原则，固定业户应当向其机构所在地的主管税务机关申报纳税，这是一般性规定。这里的机构所在地往往是指纳税人的注册登记地。如果固定业户存在分支机构，且总分机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税，总机构向总机构所在地的主管税务机关申报缴纳总机构的销售额与应纳税额，分机构向分机构所在地的主管税务机关申报缴纳分机构的销售额与应纳税额。这里的分支机构不具有独立法人资格，一般以资金是否由总机构拨付、是否有固定的经营地点或者场所、是否在经营所在地银行开有结算账户等为判断标准。总分机构实行分开纳税的原则，这与企业所得税实行汇总纳税的原则不同，因为增值税具有中性、税不重征的特征，其征收管理不涉及总分机构之问的盈亏状况平衡，而且当销项税额不足抵扣进项税额时，可以无限期延续抵扣，实行总分机构各自申报纳税不会增加纳税人税收负担，且有利于税收征管，也有利于平衡不同地区之间的税收收入。但是考虑到实际情况非常复杂，特殊的固定业户可能也有特殊情形和需求，固定业户的总分机构不在同一县（市）的，经财政部和国家税务总局或者其授权的财政、税务机关批准，可以由总机构向总机构所在地汇总纳税，汇总纳税的批准主体之所以由原来的国家税务总局变更为财政部和国家税务总局，主要是考虑到这涉及地方财政收入的分配和平衡问题。汇总纳税的主体是总机构，汇总纳税的地点是总机构所在地。

2、固定业户到外地经营的，应当向其机构所在地的主管税务机关申请开具证明并申报纳税；未开具的，应当向经营地的主管税务机关申报纳税；未申报纳税的，由其机构所在地的主管税务机关补征税款。

固定业户的机构所在地的主管税务机关对固定业务的相关税务信息掌握的较为全面和详细，由其负责对固定业户在外县（市）销售货物或者应税劳务应纳增值税的征收，便于征管，也方便纳税人，到外地经营的固定业户也应向固定业户机构所在地的主管税务机关申报纳税。为了加强税源监控，固定业户到外县（市）销售货物或者应税劳务的，还应当向机构所在地的主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，未开具证明的，应当向销售货物或者应税劳务发生地的主管税务机关就该外地纳税义务申报纳税；如果未开具证明或者虽开具证明但未向销售货物或者应税劳务的发生地的主管税务机关申报纳税的，则由固定业户的机构所在地的主管税务机关补征税款。

3、非固定业户向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。

由于非固定业户通常未向其所在地的主管税务机关登记有关纳税信息，而且纳税义务也不经常发生，不宜像固定业户由其机构所在地的主管税务机关征收增值税的那样规定纳税地点，所以本条规定非固定业户销售货物或者应税劳务的，应当向销售地或者应税劳务发生地的主管税务机关申报纳税，没有向发生地的主管税务机关申报纳税的，则由非固定业户机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。

4、进口货物，应当向报关地海关申报纳税。

进口货物的增值税由海关代征，进口货物的报关地海关是货物进入国境的必经之地，需要向报关地海关提供包括货物价格等在内的各种税务信息，而且由报关地海关征收关税。所以规定进口货物向报关地海关申报缴纳增值税，既方便纳税人申报纳税，又有利于税收征管。

5、扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。

这是本条新增的规定。为方便扣缴义务人，促使扣缴义务人履行扣缴义务，本条规定扣缴义务人向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。