整理了《中华人民共和国税收征管法实施细则》第九十八条的全文内容、主旨和释义，以加深对税收征管法实施细则第九十八条的理解。中华人民共和国税收征管法实施细则第九十八条内容如下：

规定 税务代理人违反税收法律、行政法规，造成纳税人未缴或者少缴税款的，除由纳税人缴纳或者补缴应纳税款、滞纳金外，对税务代理人处纳税人未缴或者少缴税款50%以上3倍以下的罚款。

主旨

本条是对税务代理人的处罚规定。

释义和理解

与原《税收征管法实施细则》相比，对税务代理人的处罚规定作了修改，将“处以2000元以下的罚款”修改为“处纳税人未缴或者少缴税款50%以上3倍以下的罚款”，把税务代理人的违法责任与其给国家造成的损害后果相挂钩。适用新《税收征管法实施细则》第九十八条的规定，须具备两个必要条件：

首先，税务代理人的代理行为违反税收法律、行政法规。这包含几个方面的意思：一是，当代理权限符合税收法律、行政法规的规定时，税务代理人超越代理权限并给委托人造成损失的，应当承担责任；二是，当代理权限本身违反税收法律、行政法规的规定时，税务代理人只要从事了该项代理业务，就应当承担法律责任；三是，当税务代理要超越代理权限为委托人谋取非法利益时，也应当承担法律责任。之所以可能出现超越代理权限的情况，是由于税务代理人一般是按照委托合同书约定的代理内容、代理期限和代理权限独立开展业务的。

其次，税务代理人违反税收法律、行政法规的后果必须是造成了纳税人未缴或者少缴税款。如果税务代理人的代理行为仅仅是超越代理权限、违反税收法律、行政法规，并未造成未缴或者少缴税款，或者纳税人未缴、少缴税款不是由税务代理人的代理行为超越代理权限、违反税收法律、行政法规造成的，不适用本条的规定。

税务代理人违反税收法律、行政法规，造成纳税人未缴或者少缴税款的补救措施有两种：一是由纳税人缴纳或者补缴应纳税款、滞纳金；二是对税务代理人处以纳税人未缴或者少缴税款50%以上3倍以下的罚款。实际上，由于税务代理人是代表税务代理机构从事代理业务的，这种罚款首先应该由代理机构缴纳，其后可以向具体的税务代理人员追偿。税务代理人主观上既可以是故意，也可以是过失。